ΘΕΜΑ: Η ένδικη μεταβίβαση των εμπορευσίμων αγαθών της επιχειρήσεως ως συνόλου προοριζόμενου για περαιτέρω οικονομική εκμετάλλευση, δεν υπέκειτο σε φόρο προστιθεμένης αξίας, ανεξάρτητα από το αν η επιχείρηση της μεταβιβασάσης εταιρείας λειτουργούσε κατά τη μεταβίβαση

Δεν θεωρείται ως παράδοση αγαθών, η μεταβίβαση αγαθών επιχείρησης ως συνόλου, κλάδου ή μέρους της από επαχθή ή χαριστική αιτία ή με τη μορφή εισφοράς σε υφιστάμενο ή συνιστώμενο νομικό πρόσωπο. Στην περίπτωση αυτή το πρόσωπο που αποκτά τα αγαθά θεωρείται, για την εφαρμογή του νόμου αυτού, ότι υπεισέρχεται ως διάδοχος στα δικαιώματα και τις υποχρεώσεις του προσώπου που μεταβιβάζει. Η διάταξη αυτή δεν έχει εφαρμογή αν το πρόσωπο που μεταβιβάζει ή το πρόσωπο που αποκτά τα αγαθά ενεργεί πράξεις για τις οποίες δεν παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης του φόρου».

Επειδή, κατά την έννοια των διατάξεων του άρθρου 5 του νόμου 2859/2000 η οποία αντιστοιχεί στην παρασχεθείσα, κατά τα ανωτέρω, με την έκτη οδηγία, δυνατότητα εξαιρέσεως από το πεδίο επιβολής του φόρου προστιθεμένης αξίας, δεν συνιστά παράδοση αγαθών και δεν υπόκειται, ως εκ τούτου, στον εν λόγω φόρο, κάθε, κατ` αρχήν, μεταβίβαση των στοιχείων επιχειρήσεως ή αυτοτελούς τμήματός της, ως συνόλου προοριζόμενου για περαιτέρω οικονομική εκμετάλλευση, ανεξάρτητα από το αν η επιχείρηση λειτουργεί κατά τη μεταβίβαση.

ΣτΕ  1724/2008

ΤΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΗΣ ΕΠΙΚΡΑΤΕΙΑΣ

ΤΜΗΜΑ Β΄

Συνεδρίασε δημόσια στο ακροατήριό του στις 7 Μαΐου 2008, με την εξής σύνθεση: Φ. Στεργιόπουλος, Αντιπρόεδρος, Πρόεδρος του Β` Τμήματος, Ν. Σκλίας, Α.-Γ. Βώρος, Ε. Αναγνωστοπούλου, Β. Καλαντζή, Σύμβουλοι, Α. Σδράκα, Μ.-Α. Τσακάλη, Πάρεδροι. Γραμματέας η Π. Στεργιοπούλου, Γραμματέας του Β` Τμήματος.

Για να δικάσει την από 11 Νοεμβρίου 1997 αίτηση:

του Προϊσταμένου Δ.Ο.Υ. Β` Θεσσαλονίκης, ο οποίος παρέστη με τον Γ. Καρακώστα, Πάρεδρο του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους, κατά των: 1) ομόρρυθμης εταιρείας με την επωνυμία ................... που εδρεύει στη Θεσσαλονίκη...................... , κατοίκων Θεσσαλονίκης................., οι οποίοι παρέστησαν με το δικηγόρο ............................., που τον διόρισαν με ειδικό πληρεξούσιο.

Με την αίτηση αυτή ο αναιρεσείων Προϊστάμενος επιδιώκει να αναιρεθεί η υπ` αριθμ. 40/1997 απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Θεσσαλονίκης.

Η εκδίκαση άρχισε με την ανάγνωση της εκθέσεως της Εισηγήτριας, Συμβούλου Ε. Αναγνωστοπούλου.

Κατόπιν το δικαστήριο άκουσε τον αντιπρόσωπο του αναιρεσείοντος Προϊσταμένου, ο οποίος ανέπτυξε και προφορικά τους προβαλλόμενους λόγους αναιρέσεως και ζήτησε να γίνει δεκτή η αίτηση και τον πληρεξούσιο των αναιρεσιβλήτων, ο οποίος ζήτησε την απόρριψή της.

Μετά τη δημόσια συνεδρίαση το δικαστήριο συνήλθε σε διάσκεψη σε αίθουσα του δικαστηρίου κ α ι

Αφού  μελέτησε τα σχετικά έγγραφα

Σκέφθηκε κατά το Νόμο

1. Επειδή, με την κρινόμενη αίτηση, για την οποία δεν απαιτείται, κατά το νόμο, καταβολή τελών και παραβόλου, ζητείται, παραδεκτώς, η αναίρεση της υπ` αριθμ. 40/1997 αποφάσεως του Διοικητικού Εφετείου Θεσσαλονίκης, με την οποία έγινε δεκτή έφεση των αναιρεσιβλήτων κατά της υπ` αριθμ. 5566/1995 αποφάσεως του Διοικητικού Πρωτοδικείου Θεσσαλονίκης, εξαφανίσθηκε η πρωτόδικη αυτή απόφαση, με την οποία είχε απορριφθεί προσφυγή των ιδίων κατά της υπ` αριθμ. 2/1993 προσωρινής πράξεως προσδιορισμού φόρου προστιθεμένης αξίας του Προϊσταμένου της Β΄ Δ.Ο.Υ. Θεσσαλονίκης και, αφού έγινε δεκτή η εν λόγω προσφυγή, ακυρώθηκε η πράξη αυτή.

2. Επειδή, η υπόθεση είχε εισαχθεί προς συζήτηση στο Τμήμα με πενταμελή σύνθεση κατόπιν της υπ` αριθμ. 2575/2002 αναβλητικής αποφάσεως του ίδιου Τμήματος, με την οποία έγινε δεκτό ότι η κρινόμενη αίτηση, καθ` ερμηνεία του δικογράφου της, στρέφεται όχι μόνον κατά της ομόρρυθμης εταιρείας ..................., αλλά και κατά των δύο ομόρρυθμων εταίρων αυτής, ........................................................ , οι οποίοι ήσαν διάδικοι στην κατ` έφεση δίκη. Στη συνέχεια, το ίδιο Τμήμα με την υπ` αριθμ. 1803/2006 απόφαση, παρέπεμψε την υπόθεση στο Τμήμα με επταμελή σύνθεση, λόγω της σπουδαιότητος του ζητήματος της εννοίας της διατάξεως της παρ. 4 του άρθρου 5 του ν. 1642/1986, αφού προηγουμένως απέρριψε ως στηριζόμενο σε εσφαλμένη προϋπόθεση, τον πρώτο από τους δύο προβαλλομένους λόγους αναιρέσεως.

3. Επειδή, στο ν.1642/1986 (2859/2000)  «Για την εφαρμογή του φόρου προστιθέμενης αξίας […]» (Α΄ 125), όπως ίσχυε κατά τον ένδικο χρόνο, ορίζεται, στο μεν άρθρο 2 παρ. 1 ότι αντικείμενο του φόρου είναι, μεταξύ άλλων, «Η παράδοση αγαθών και η παροχή υπηρεσιών, εφόσον πραγματοποιούνται από επαχθή αιτία στην Ελληνική Επικράτεια από υποκείμενο στο φόρο που ενεργεί με αυτή την ιδιότητα» (περ. α΄), στο δε άρθρο 5 παρ. 1 (2859/2000)  , ότι «Παράδοση αγαθών, κατά την έννοια των διατάξεων του άρθρου 2, θεωρείται κάθε πράξη με την οποία μεταβιβάζεται το δικαίωμα να διαθέτει κάποιος ως κύριος ενσώματα κινητά αγαθά […]».

Αντίστοιχοι είναι οι ορισμοί των άρθρων 2 παρ. 1 και 5 παρ. 1 της έκτης οδηγίας του Συμβουλίου της 17ης Μαΐου 1977 «περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των Κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών - Κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας: ομοιόμορφη φορολογική βάση» (77/388/ΕΟΚ, EE. L.145/1977). Εξ άλλου, στην παράγραφο 8 του άρθρου 5 της εν λόγω έκτης οδηγίας προβλέπονται τα ακόλουθα: «Τα Κράτη μέλη δύνανται να θεωρούν ότι κατά την μεταβίβαση εξ επαχθούς ή χαριστικής αιτίας ή υπό μορφή εισφοράς σε εταιρεία, συνόλου ή μέρους συνόλου αγαθών, ουδεμία παράδοση αγαθών επραγματοποιήθη και ότι ο δικαιούχος διαδέχεται τον μεταβιβάζοντα. Τα Κράτη μέλη δύνανται, όταν συντρέχει περίπτωση, να λαμβάνουν κάθε αναγκαίο μέτρο προς αποτροπή στρεβλώσεως των όρων του ανταγωνισμού, στην περίπτωση που ο δικαιούχος δεν υπόκειται πλήρως στον φόρο». Τέλος, στην παράγραφο 4 του ως άνω άρθρου 5 του ν. 1642/1986 ορίζονται τα εξής: «Δεν θεωρείται ως παράδοση αγαθών, η μεταβίβαση αγαθών επιχείρησης ως συνόλου, κλάδου ή μέρους της από επαχθή ή χαριστική αιτία ή με τη μορφή εισφοράς σε υφιστάμενο ή συνιστώμενο νομικό πρόσωπο. Στην περίπτωση αυτή το πρόσωπο που αποκτά τα αγαθά θεωρείται, για την εφαρμογή του νόμου αυτού, ότι υπεισέρχεται ως διάδοχος στα δικαιώματα και τις υποχρεώσεις του προσώπου που μεταβιβάζει. Η διάταξη αυτή δεν έχει εφαρμογή αν το πρόσωπο που μεταβιβάζει ή το πρόσωπο που αποκτά τα αγαθά ενεργεί πράξεις για τις οποίες δεν παρέχεται δικαίωμα έκπτωσης του φόρου».

4. Επειδή, κατά την έννοια της ως άνω διατάξεως του άρθρου 5 παρ. 4 του ν.1642/1986, (2859/2000) η οποία αντιστοιχεί στην παρασχεθείσα, κατά τα ανωτέρω, με την έκτη οδηγία, δυνατότητα εξαιρέσεως από το πεδίο επιβολής του φόρου προστιθεμένης αξίας, δεν συνιστά παράδοση αγαθών και δεν υπόκειται, ως εκ τούτου, στον εν λόγω φόρο, κάθε, κατ` αρχήν, μεταβίβαση των στοιχείων επιχειρήσεως ή αυτοτελούς τμήματός της, ως συνόλου προοριζόμενου για περαιτέρω οικονομική εκμετάλλευση, ανεξάρτητα από το αν η επιχείρηση λειτουργεί κατά τη μεταβίβαση (πρβλ. ΣτΕ 7μελ.1059/2002, 5μελ. 4183/2005, ΔΕΚ απόφαση της 27.11.2003, C-497/01, Zita Modes Sarl).

5. Επειδή, στην αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση εκτίθενται τα ακόλουθα: Η νομίμως συσταθείσα ομόρρυθμη εταιρεία με την επωνυμία .............. (δημοσίευση του ιδιωτικού συμφωνητικού συστάσεώς της στο Πρωτοδικείο Θεσσαλονίκης στις 9.5.1984 με αριθμό πράξεως 2266), η οποία λύθηκε στις 29.11.1989, είχε ως αντικείμενο εργασιών, κατά τη διάρκεια της λειτουργίας της, την εμπορία νημάτων, κλωστών, κλωστοϋφαντουργικών προϊόντων, κεντημάτων και συναφών ειδών με έδρα τη Θεσσαλονίκη..................... και ομόρρυθμα μέλη τους .................................. , με ποσοστά συμμετοχής στις κερδοζημίες 70% και 30% αντίστοιχα. Η εν λόγω εταιρεία πώλησε στις 15.3.1987 όλα τα εμπορεύματά της (αποθέματα) στη συσταθείσα νομίμως (αριθμ. δημοσιεύσεως του καταστατικού της 6758/23.12.1986) ομόρρυθμη εταιρεία με την επωνυμία..................... με αντικείμενο εργασιών «το εμπόριο χονδρικά και λιανικά νημάτων και συναφών ειδών» και έδρα τη Θεσσαλονίκη...........................και ομόρρυθμα μέλη τα δύο ως άνω μέλη της προηγούμενης ομόρρυθμης εταιρείας και την ...........,  σύζυγο ...... , με ποσοστό συμμετοχής στις κερδοζημίες 60, 30 και 10% αντίστοιχα. Για τη μεταβίβαση αυτή συνολικής αξίας αποθεμάτων 88.758.252 δραχμών εκδόθηκε από την πωλήτρια εταιρεία το υπ` αριθμ. 2433/15.3.1987 τιμολόγιο στο οποίο αναγράφεται ότι η μεταβίβαση γίνεται «χωρίς ΦΠΑ ως παράδοση ολόκληρης της επιχείρησης σύμφωνα με το νόμο 1642/1986 άρθρ. 5 παρ. 4». Η φορολογική αρχή έκρινε ότι για την προκειμένη πώληση οφείλεται ΦΠΑ, τον οποίο προσδιόρισε σε 15.976.485 δραχμές (88.758.252 επί 18%) και, μετά την αφαίρεση του φόρου αποθεμάτων (άρθρο 56 του ν.1642/1986), ανερχομένου σε 7.988.242 δραχμές (88.758.252 επί 9%), καταλόγισε σε βάρος της πωλήτριας εταιρείας, με την προσβαλλόμενη προσωρινή πράξη επιβολής φόρου προστιθέμενης αξίας, το υπόλοιπο ποσό των 7.998.243 δραχμών, καθώς και πρόσθετο φόρο 150% επ` αυτού για παράλειψη υποβολής προσωρινής δηλώσεως, κατ` εφαρμογήν του άρθρου 4 παρ. 1 περ. α΄ του ως άνω ν.1642/1986. Σύμφωνα δε με τη σχετική έκθεση ελέγχου φόρου προστιθέμενης αξίας, ο εν λόγω φόρος ήταν επιβλητέος για τους λόγους ότι α) η μεταβίβαση των εμπορεύσιμων αγαθών έγινε κατά το στάδιο της εκκαθάρισης της ομόρρυθμης εταιρείας, όπως προκύπτει από σχετικό όρο του διαλυτικού της, β) δεν έγινε μεταβίβαση αγαθών της επιχειρήσεως ως συνόλου αλλά μόνον των εμπορεύσιμων αγαθών αυτής, καίτοι υπήρχαν και πάγια περιουσιακά στοιχεία που αναφέρονται στο ενεργητικό του ισολογισμού που συντάχθηκε στο συμφωνητικό λύσης της (μεταφορικά μέσα αξίας 634.304 δραχμών), καθώς και άλλα πάγια στοιχεία (γραφεία, πάγκοι, ράφια), τα οποία δεν μεταβιβάσθηκαν. Το δικάσαν διοικητικό εφετείο έκρινε ότι συντρέχουν στην προκειμένη περίπτωση οι προϋποθέσεις του άρθρου 5 παρ. 4 του ν.1642/1986 εν όψει του ότι α) μεταβιβάσθηκαν όλα τα εμπορεύσιμα περιουσιακά στοιχεία της επιχειρήσεως, η δε μη μεταβίβαση μαζί με αυτά και ορισμένων μικρής αξίας παγίων περιουσιακών στοιχείων δεν αναιρεί το χαρακτήρα της συγκεκριμένης μεταβιβάσεως ως μεταβιβάσεως της επιχειρήσεως ως συνόλου, β) κατά το χρόνο της μεταβιβάσεως (15.3.1987) η εταιρεία δεν τελούσε υπό εκκαθάριση διότι δεν είχε λυθεί ακόμη και γ) η αγοράστρια εταιρεία συνεχίζει τις εργασίες της πωλήτριας εταιρείας, έχοντας μάλιστα την ίδια έδρα και το ίδιο αντικείμενο εργασιών, ενεργούσα πράξεις για τις οποίες έχει δικαίωμα έκπτωσης του φόρου. Η κρίση αυτή του διοικητικού εφετείου, ανεξάρτητα από τις επί μέρους αιτιολογίες της, είναι, πάντως, κατ` αποτέλεσμα νόμιμη. Τούτο διότι, σύμφωνα με τα εκτιθέμενα στην προηγούμενη σκέψη, η ένδικη μεταβίβαση των εμπορευσίμων αγαθών της επιχειρήσεως ως συνόλου προοριζόμενου για περαιτέρω οικονομική εκμετάλλευση, όπως περιγράφεται, κατά τα ανωτέρω, στην αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, δεν υπέκειτο πράγματι σε φόρο προστιθεμένης αξίας, κατά την εφαρμοστέα εν προκειμένω διάταξη του άρθρου 5 παρ. 4 του ν.1642/1986, ανεξάρτητα από το αν η επιχείρηση της μεταβιβασάσης εταιρείας λειτουργούσε κατά τη μεταβίβαση.

Συνεπώς, όλα τα περί του αντιθέτου προβαλλόμενα με τον δεύτερο λόγο της κρινομένης αιτήσεως πρέπει να απορριφθούν ως αβάσιμα.

6. Επειδή, κατόπιν των ανωτέρω, η κρινόμενη αίτηση πρέπει να απορριφθεί στο σύνολό της.

Διά ταύτα

Απορρίπτει την αίτηση και

Επιβάλλει στο Δημόσιο τη δικαστική δαπάνη των αναιρεσιβλήτων, η οποία ανέρχεται συνολικά σε χίλια διακόσια είκοσι (460+380+380=1220) ευρώ.

Η διάσκεψη έγινε στην Αθήνα στις 12 και 20 Μαΐου 2008

Ο Πρόεδρος του Β` Τμήματος Η Γραμματέας του Β` Τμήματος

Φ. Στεργιόπουλος Π. Στεργιοπούλου

και η απόφαση δημοσιεύθηκε σε δημόσια συνεδρίαση της 4ης Ιουνίου 2008.

Ο Πρόεδρος του Β` Τμήματος Η Γραμματέας

Φ. Στεργιόπουλος Α. Ζυγουρίτσα