ΘΕΜΑ: Η μη τήρηση του τύπου της προηγουμένης ακροάσεως καθώς και η μη σύνταξη, επί κατασχέσεως βιβλίων και στοιχείων, σχετικής εκθέσεως, δεν ερευνώνται αυτεπαγγέλτως από τα δικαστήρια της ουσίας και, συνεπώς, οι λόγοι εφέσεως περί παραλείψεως του πρωτοβαθμίου δικαστηρίου να ελέγξει αυτεπαγγέλτως την τήρηση των τύπων αυτών κατά την διαδικασία εκδόσεως της επίδικης πράξεως καταλογισμού προστίμου είναι αβάσιμοι, ανεξαρτήτως των ειδικοτέρων αιτιολογιών της προσβαλλομένης αποφάσεώς του. Ο επιτηδευματίας είναι υποχρεωμένος να επιδεικνύει κατά οποιαδήποτε εργάσιμη ημέρα, τα βιβλία που τηρεί, καθώς και τα στοιχεία τα οποία εκδίδει στον Προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ. ή τον οριζόμενο από αυτόν υπάλληλο, ο οποίος εκτελώντας σχετική εντολή, διενεργεί έλεγχο. Ειδικότερα, η υποχρέωση του αυτή συνίσταται στη λήψη των μέτρων εκείνων που είναι αναγκαία, ώστε τα βιβλία και στοιχεία να τίθενται υπ’ όψη του υπαλλήλου που διενεργεί τον έλεγχο, οποιαδήποτε εργάσιμη ώρα, έστω και αν ο επιτηδευματίας ή ο υπάλληλος που είναι επιφορτισμένος με την τήρησή τους απουσιάζουν, έστω και για λόγους ανωτέρας βίας

ΤΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΗΣ ΕΠΙΚΡΑΤΕΙΑΣ ΤΜΗΜΑ Β΄

Συνεδρίασε δημόσια στο ακροατήριό του στις 7 Δεκεμβρίου 2011 με την εξής σύνθεση: Φ. Αρναούτογλου, Aντιπρόεδρος, Πρόεδρος του Β΄ Τμήματος, Α.- Γ. Βώρος, Ε. Νίκα, Γ. Τσιμέκας, Β. Καλαντζή, Σύμβουλοι, Ι. Σύμπλης, Ο.- Μ. Βασιλάκη, Πάρεδροι. Γραμματέας ο Ι. Μητροτάσιος, Γραμματέας του Β΄ Τμήματος.

Για να δικάσει την από 3 Νοεμβρίου 2005 αίτηση:
του....................................., ο οποίος δεν παρέστη, αλλά η δικηγόρος που υπογράφει την αίτηση νομιμοποιήθηκε με συμβολαιογραφικό πληρεξούσιο,
κατά του Υπουργού Οικονομίας και Οικονομικών, ο οποίος παρέστη με τη Βάϊα Παπακωνσταντίνου, Πάρεδρο του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους.

Με την αίτηση αυτή ο αναιρεσείων επιδιώκει να αναιρεθεί η υπ’ αριθμ. 2130/2005 απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών.

Η εκδίκαση άρχισε με την ανάγνωση της εκθέσεως της Εισηγήτριας, Συμβούλου Ε. Νίκα.

Κατόπιν το δικαστήριο άκουσε την αντιπρόσωπο του Υπουργού, η οποία ζήτησε την απόρριψη της υπό κρίση αιτήσεως.
Μετά τη δημόσια συνεδρίαση το δικαστήριο συνήλθε σε διάσκεψη σε αίθουσα του δικαστηρίου κ α ι Α φ ο ύ μ ε λ έ τ η σ ε τ α σ χ ε τ ι κ ά έ γ γ ρ α φ α Σ κ έ φ θ η κ ε κ α τ ά τ ο Ν ό μ ο

1. Επειδή, για την άσκηση της υπό κρίση αιτήσεως καταβλήθηκε το νόμιμο παράβολο (υπ’ αριθμ. 1879722-4/2005 ειδικά έντυπα παραβόλου).

2. Eπειδή, με την αίτηση αυτή ζητείται η αναίρεση της υπ’ αριθμ. 2130/2005 αποφάσεως του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών, με την οποία απορρίφθηκε έφεση του ήδη αναιρεσείοντος κατά της υπ’ αριθμ. 172/2002 αποφάσεως του Διοικητικού Πρωτοδικείου Αθηνών. Με την τελευταία αυτή απόφαση είχε απορριφθεί προσφυγή του αναιρεσείοντος κατά της υπ’ αριθμ. 83/18.6.1999 πράξεως επιβολής προστίμου του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Αχαρνών, με την οποία επιβλήθηκε εις βάρος του πρόστιμο συνολικού ποσού 1.009.207.328 δραχμών για παραβάσεις των διατάξεων του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων.

3. Επειδή, η υπό κρίση αίτηση εισάγεται ενώπιον της επταμελούς συνθέσεως του Β΄ Τμήματος κατόπιν της υπ’ αριθμ. 3341/2011 αποφάσεως της πενταμελούς συνθέσεως του εν λόγω Τμήματος, κατ’ εφαρμογή του άρθρου 14 παρ.5 του π.δ. 18/1989 (ΦΕΚ Α΄8)

4. Επειδή, σύμφωνα με το άρθρο 79 του κυρωθέντος με το άρθρο πρώτο του ν. 2717/1999 (ΦΕΚ Α΄97) Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας, όπως αυτό ίσχυε κατά τον κρίσιμο εν προκειμένω χρόνο, «1. Το δικαστήριο ελέγχει την προσβαλλόμενη πράξη ή παράλειψη κατά το νόμο και την ουσία, μέσα στα όρια της προσφυγής, τα οποία προσδιορίζονται από τους λόγους και το αίτημά της. Κατ` εξαίρεση, ο κατά νόμο έλεγχος της προσβαλλόμενης πράξης ή παράλειψης, κατά περίπτωση, χωρεί και αυτεπαγγέλτως, εκτεινόμενος στο σύνολό της, προκειμένου να διακριβωθεί: α) αν συντρέχουν οι λόγοι της περ. α΄ της παρ.3 ή β) αν η πράξη είναι πλημμελής κατά τη νόμιμη βάση της, ή γ) αν υπάρχει παράβαση δεδικασμένου. 2. … 3. Το δικαστήριο ακυρώνει την πράξη και αναπέμπει την υπόθεση στη Διοίκηση για να ενεργήσει τα νόμιμα: α) αν η πράξη έχει εκδοθεί από αναρμόδιο όργανο ή από συλλογικό όργανο που δεν έχει νόμιμη συγκρότηση ή σύνθεση, ή β) αν συντρέχει παράβαση ουσιώδους τύπου της διαδικασίας, που έχει ταχθεί για την έκδοση της πράξης, ή γ) αν η Διοίκηση δεν έχει ασκήσει τη διακριτική της εξουσία. 4. … 5. …». Περαιτέρω, κατά το άρθρο 95 του ιδίου Κώδικα «Λόγο έφεσης μπορεί να θεμελιώσει κάθε νομικό ή πραγματικό σφάλμα της απόφασης και κάθε παράλειψη του πρωτοβάθμιου δικαστηρίου να ερευνήσει αυτεπαγγέλτως όσα είχε υποχρέωση». Εξ άλλου, στο άρθρο 97 του ως άνω Κώδικα ορίζεται ότι «1.Το δευτεροβάθμιο δικαστήριο περιορίζεται να κρίνει την υπόθεση μέσα στα όρια των αιτιάσεων που προβάλλονται κατά της πρωτόδικης απόφασης. Μέσα στα όρια αυτά, το δικαστήριο εξετάζει και αυτεπαγγέλτως όσα το πρωτοβάθμιο έπρεπε να εξετάσει, σύμφωνα με τα οριζόμενα στη δεύτερη περίοδο της παρ. 1 του άρθρου 79, αλλά δεν τα εξέτασε. 2. Η έλλειψη δικαιοδοσίας, η αναρμοδιότητα και η μη νόμιμη συγκρότηση ή σύνθεση του πρωτοβάθμιου δικαστηρίου εξετάζεται από το δευτεροβάθμιο δικαστήριο και αυτεπαγγέλτως».

5. Επειδή, κατά την έννοια των ανωτέρω διατάξεων, σε περίπτωση ασκήσεως προσφυγής κατά εκτελεστής ατομικής διοικητικής πράξεως ή παραλείψεως, το δικαστήριο ελέγχει την πράξη ή παράλειψη κατά τον νόμο και την ουσία μέσα στα όρια της προσφυγής, όπως αυτά προσδιορίζονται από τους λόγους και το αίτημά της. Κατ` εξαίρεση ελέγχει και αυτεπαγγέλτως τους αναφερομένους στο τελευταίο εδάφιο της ανωτέρω παραγράφου 1 του άρθρου 79 λόγους, μεταξύ των οποίων την αναρμοδιότητα του οργάνου και την μη νόμιμη συγκρότηση ή σύνθεση του οργάνου που εξέδωσε την πράξη, όχι, όμως και την μη τήρηση ουσιώδους τύπου της διαδικασίας, που έχει ταχθεί για την έκδοση της πράξεως, εφ’ όσον η ως άνω διάταξη του άρθρου 79 παρ.1 περ.α΄ παραπέμπει μόνον στην περίπτωση α΄, όχι δε και στην περίπτωση β΄ της παρ. 3 αυτού. Εξ άλλου, το δευτεροβάθμιο δικαστήριο ερευνά την υπόθεση εντός των ορίων των αιτιάσεων που προβάλλονται κατά της αποφάσεως του πρωτοβαθμίου δικαστηρίου, ερευνά δε αυτεπαγγέλτως μόνον τους λόγους, τους οποίους και το πρωτοβάθμιο δικαστήριο όφειλε να εξετάσει αυτεπαγγέλτως, αλλά δεν τους εξέτασε, καθώς και τις μνημονευόμενες στην παράγραφο 2 του άρθρου 97 του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας πλημμέλειες που αναφέρονται στην δικαιοδοσία, αρμοδιότητα, συγκρότηση και σύνθεση του πρωτοβαθμίου δικαστηρίου. Τα ανωτέρω ισχύουν και όταν ο φορολογούμενος προβάλλει ότι, κατά παράβαση του άρθρου 20 παρ. 2 του Συντάγματος, δεν ακούσθηκε πριν από την έκδοση δυσμενούς πράξεως της φορολογικής αρχής. Και τούτο, διότι το γεγονός ότι το άρθρο 20 παρ. 2 του Συντάγματος επιβάλλει, πρό της εκδόσεως δυσμενούς για τον πολίτη διοικητικής πράξεως, την προηγούμενη ακρόασή του, έστω και αν καθιερώνει ατομικό δικαίωμα τούτου, δεν συνεπάγεται υποχρέωση των δικαστηρίων να εξετάζουν αυτεπαγγέλτως την τήρηση του συνταγματικού αυτού κανόνα από μέρους των διοικητικών αρχών, καθώς υποχρέωση αυτεπάγγελτου ελέγχου το Σύνταγμα επιβάλλει στα δικαστήρια, στο άρθρο 93 παρ.4 αυτού, μόνον σε σχέση με την εξέταση της συμφωνίας του εφαρμοστέου, σε κάθε συγκεκριμένη περίπτωση, νόμου προς το Σύνταγμα, που αφορά στον έλεγχο του κύρους του κανόνα δικαίου, όχι δε και στο διαφορετικό ζήτημα του ελέγχου της τηρήσεως των εφαρμοστέων συνταγματικών κανόνων κατά την έκδοση διοικητικών πράξεων (βλ. ΣτΕ 3718/2003).

6. Επειδή, στην προκειμένη υπόθεση, ο αναιρεσείων είχε προβάλει ενώπιον του δικάσαντος διοικητικού εφετείου το πρώτον με δικόγραφο προσθέτων λόγων επί της εφέσεως, μεταξύ άλλων, ότι η πράξη επιβολής του επιδίκου προστίμου ήταν νομικώς πλημμελής, αφ’ ενός μεν, διότι εκδόθηκε χωρίς να του δοθεί ποτέ η δυνατότητα να ασκήσει το συνταγματικώς κατοχυρωμένο δικαίωμα της προηγουμένης ακροάσεως, αφ’ ετέρου δε, διότι κατά την έκδοση της εν λόγω πράξεως εχώρησε παράβαση ουσιώδους τύπου της διαδικασίας, διότι οι αρμόδιοι ελεγκτές, αν και βασίσθηκαν σε έλεγχο φορολογικού στοιχείου που έγινε στην υπηρεσία (αντίγραφο της εκτύπωσης του βιβλίου αποθήκης), δεν συνέταξαν έκθεση κατασχέσεως, όπως ορίζει το άρθρο 36 του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων, το δε δικάσαν την προσφυγή του διοικητικό πρωτοδικείο παρέλειψε να εξετάσει αυτεπαγγέλτως τις πλημμέλειες αυτές όπως, κατά τον αναιρεσείοντα, όφειλε. Οι ως άνω λόγοι εφέσεως απερρίφθησαν από το διοικητικό εφετείο, ο μεν πρώτος ως αλυσιτελής με το αιτιολογικό ότι η πράξη επιβολής προστίμου για παράβαση των διατάξεων του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων στηρίζεται σε αντικειμενικά δεδομένα, ο δε δεύτερος ως ερειδόμενος σε εσφαλμένη προϋπόθεση με το αιτιολογικό ότι η επισύναψη στην έκθεση ελέγχου πρόχειρης εκτυπώσεως των μερίδων του βιβλίου αποθήκης δεν συνιστά αυτή και μόνη κατάσχεση και, συνεπώς, δεν ήταν νομικώς επιβεβλημένη η σύνταξη εκθέσεως κατασχέσεως. Ήδη, με την κρινομένη αίτηση ο αναιρεσείων προβάλλει ότι κατ’ εσφαλμένη ερμηνεία και εφαρμογή του άρθρου 20 του Συντάγματος απέρριψε το δικάσαν διοικητικό εφετείο τον ουσιώδη ισχυρισμό του ότι η πράξη επιβολής του επιδίκου προστίμου «ήταν νομικά πλημμελής λόγω παραβάσεως του συνταγματικώς κατοχυρωμένου δικαιώματος της προηγουμένης ακροάσεως αφού το δικαίωμα δεν του παρεσχέθη, γεγονός που προέκυπτε και από την ίδια την ελεγχόμενη πράξη», εάν δε του είχε παρασχεθεί το δικαίωμα προηγουμένης ακροάσεως θα είχε παράσχει εξηγήσεις για τα θέματα που ανέκυψαν κατά την διενέργεια του ελέγχου (τα οποία και κατονομάζει ειδικότερα). Επίσης, ο αναιρεσείων προβάλλει ότι κατ’ εσφαλμένη ερμηνεία και εφαρμογή του άρθρου 36 παρ. 3 του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων το διοικητικό εφετείο απέρριψε τον προβληθέντα με το δικόγραφο προσθέτων λόγων ισχυρισμό του ότι η πράξη επιβολής προστίμου και η σχετική έκθεση ελέγχου ήταν νομικώς πλημμελείς διότι, όπως προκύπτει από την ίδια την πράξη, αυτή στηρίχθηκε, μεταξύ άλλων, σε φορολογικό στοιχείο που παρελήφθη χωρίς να συνταχθεί η εκ του νόμου προβλεπομένη έκθεση κατασχέσεως. Όμως, κατά τα προαναφερθέντα, η μη τήρηση του τύπου της προηγουμένης ακροάσεως καθώς και η μη σύνταξη, επί κατασχέσεως βιβλίων και στοιχείων, σχετικής εκθέσεως, δεν ερευνώνται αυτεπαγγέλτως από τα δικαστήρια της ουσίας και, συνεπώς, οι προαναφερθέντες λόγοι εφέσεως περί παραλείψεως του πρωτοβαθμίου δικαστηρίου να ελέγξει αυτεπαγγέλτως την τήρηση των τύπων αυτών κατά την διαδικασία εκδόσεως της επίδικης πράξεως καταλογισμού προστίμου ήσαν αβάσιμοι και νομίμως απερρίφθησαν από το δικάσαν διοικητικό εφετείο, ανεξαρτήτως των ειδικοτέρων αιτιολογιών της προσβαλλομένης αποφάσεώς του, οι δε περί του αντιθέτου ως άνω λόγοι αναιρέσεως είναι απορριπτέοι ως αβάσιμοι.

7. Επειδή, με το προαναφερθέν δικόγραφο προσθέτων λόγων επί της εφέσεως ο αναιρεσείων προέβαλε και ότι το δικάσαν διοικητικό πρωτοδικείο παρέλειψε να εξετάσει αυτεπαγγέλτως σειρά νομικών πλημμελειών της επίδικης πράξεως επιβολής προστίμου και της οικείας εκθέσεως ελέγχου και ειδικότερα ότι α) η πράξη επιβολής προστίμου δεν ανέφερε στο σώμα της τα ονόματα όλων των ελεγκτών που διενήργησαν τον έλεγχο, β) η έκθεση ελέγχου δεν ανέφερε καθόλου την υπ’ αριθμ. 5542/1998 εντολή ελέγχου, βάσει της οποίας, κατά τον αναιρεσείοντα, διενεργήθηκε ο έλεγχος, ούτε την “ημεροχρονολογία” εκδόσεως της υπ’ αριθμ. 5667 εντολής ελέγχου που μνημονεύεται στην εν λόγω έκθεση ελέγχου γ) δεν ανέφερε τον βαθμό των υπαλλήλων που διενήργησαν τον έλεγχο, δ) δεν έφερε την σφραγίδα ενός εκ των ελεγκτών ε) δεν ανέφερε τον τρόπο και την μέθοδο ελέγχου και στ) κοινοποιήθηκε έξι (6) μήνες μετά τον έλεγχο, καθ’ υπέρβαση του ευλόγου χρόνου. Ήδη με την κρινομένη αίτηση ο αναιρεσείων προβάλλει ότι οι ανωτέρω πρόσθετοι λόγοι εφέσεως απερρίφθησαν δίχως αιτιολογία ή με ελλιπή ή μη νόμιμη αιτιολογία. Οι λόγοι, όμως, αυτοί αναιρέσεως είναι απορριπτέοι προεχόντως διότι όλες αυτές οι πλημμέλειες δεν αφορούν πλημμέλειες της νόμιμης βάσεως της προσβληθείσης με την προσφυγή πράξεως ώστε να είναι αυτεπαγγέλτως εξεταστέες από το δικάσαν διοικητικό πρωτοδικείο και, συνεπώς, νομίμως σε κάθε περίπτωση απερρίφθησαν με την προσβαλλομένη απόφαση.

8. Επειδή, ο Κώδικας Βιβλίων και Στοιχείων (Π.Δ. 186/1992, ΦEK Α΄ 84), όσον αφορά την επιβολή των προστίμων για παραβάσεις των διατάξεών του, ορίζει στο άρθρο 34 παρ.2 αυτού, όπως ίσχυε μετά την τροποποίησή του με την παρ.10 του άρθρου 21 του ν. 2166/1993 (ΦΕΚ Α΄ 137), ότι: «Το πρόστιμο επιβάλλεται με απόφαση του προϊστάμενου της αρμόδιας Δ.Ο.Υ., στην οποία γίνεται σύντομη περιγραφή της παράβασης και αναγράφεται το πρόστιμο που επιβάλλεται για αυτή. Με την ίδια απόφαση μπορεί να επιβληθούν πρόστιμα διακεκριμένως για περισσότερες της μιας παραβάσεις του Κώδικα αυτού, που ανάγονται στην ίδια διαχειριστική περίοδο. Μαζί με την απόφαση κοινοποιείται στον παραβάτη αντίγραφο της σχετικής έκθεσης ελέγχου». Εξ άλλου, στο άρθρο 36 του αυτού Κώδικα, όπως αυτό ίσχυε κατά τον κρίσιμο εν προκειμένω χρόνο, ορίζονται τα εξής: «Ο προϊστάμενος της Δ.Ο.Υ. και ο υπάλληλος που ορίζεται από αυτόν δικαιούται, οποιαδήποτε εργάσιμη για τον υπόχρεο ώρα, να λαμβάνει γνώση, να ελέγχει και να θεωρεί όλα τα βιβλία και στοιχεία που ορίζονται από τον Κώδικα αυτό ή άλλους νόμους, καθώς και αυτά που τηρούνται προαιρετικά από τον υπόχρεο και να λαμβάνει γνώση οποιουδήποτε άλλου βιβλίου, εγγράφου ή στοιχείου και κάθε περιουσιακού στοιχείου που βρίσκεται στην επαγγελματική εγκατάσταση του επιτηδευματία ή στο κατάστημα κάθε άλλου υποχρέου …2. … 3. Αν κατά τη διάρκεια του φορολογικού ελέγχου διαπιστωθεί η ύπαρξη βιβλίων, εγγράφων και λοιπών στοιχείων που σχετίζονται με τον έλεγχο, από τα οποία είναι ενδεχόμενο να προκύπτει απόκρυψη φορολογητέας ύλης, κατάσχονται από τον υπάλληλο που ενεργεί τον φορολογικό έλεγχο και παραδίδονται στον αρμόδιο προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ. … 4. … 5. Στις περιπτώσεις των παραγράφων 3 και 4 του άρθρου αυτού επιτρέπεται η κατάσχεση και των βιβλίων και στοιχείων που τηρούνται με βάση τις διατάξεις του Κώδικα αυτού. 6. … 7. Ο προϊστάμενος της ΔΟΥ ή ο υπάλληλος που ορίζεται από αυτόν υποχρεούται, μετά το πέρας του τακτικού ελέγχου των βιβλίων και στοιχείων του επιτηδευματία, να παραδώσει σ` αυτόν με απόδειξη σημείωμα για τις παρατυπίες και παραλείψεις που διαπίστωσε κατά τον έλεγχο των αντικειμένων που ασχολήθηκε, με υποδείξεις για την ορθή εφαρμογή των διατάξεων του Κώδικα αυτού… 8. … 9. … 10.Τα δικαιώματα του αρμοδίου προϊσταμένου Δ.Ο.Υ. που ορίζονται από τις διατάξεις των παραγράφων 1, 3, 6 και 7 του άρθρου αυτού, ενασκούνται παράλληλα και από τους Γενικούς Διευθυντές Φορολογίας και Δημόσιας Περιουσίας και Επιθεώρησης και Ελέγχων, καθώς και από τους Προϊσταμένους της ΥΠ.Ε.Δ.Α.». Εξ άλλου, με το άρθρο 4 του ν. 2343/1995 «Αναδιοργάνωση του Υπουργείο Οικονομικών» (ΦΕΚ Α΄ 211) συστήθηκε στο Υπουργείο Οικονομικών υπηρεσία με τον τίτλο «Σώμα Δίωξης Οικονομικού Εγκλήματος (Σ.Δ.Ο.Ε.)» με αποστολή, μεταξύ άλλων, τον προληπτικό έλεγχο για την ορθή εφαρμογή των διατάξεων της φορολογικής νομοθεσίας καθώς και την έρευνα, ανακάλυψη και δίωξη των οικονομικών εγκλημάτων, απατών, παραβάσεων και παρανόμων πράξεων σε αντικείμενα αρμοδιότητας του Υπουργείου Οικονομικών, και αρμοδιότητα να προβαίνει σε ελέγχους μεταφορικών μέσων, καταστημάτων, αποθηκών και άλλων χώρων, όπου βρίσκονται εμπορεύματα και αγαθά.

9. Επειδή, εν προκειμένω, όπως προκύπτει από την προσβαλλομένη απόφαση, ο αναιρεσείων κατά την διαχειριστική περίοδο 1998 ασκούσε ατομική επιχείρηση, με αντικείμενο εργασιών “ελαιουργικές επιχειρήσεις”, με έδρα στον Δήμο .............., επί της οδού ................................., διατηρούσε δε και αποθήκη επί της οδού ............................. στον ίδιο ως άνω Δήμο. Για την παρακολούθηση των εργασιών της επιχειρήσεώς του τηρούσε βιβλία και στοιχεία Γ΄ κατηγορίας του Κ.Β.Σ. Κατόπιν της υπ’ αριθμ. 5667/1998 υπηρεσιακής εντολής του Προϊσταμένου του Σώματος Δίωξης Οικονομικού Εγκλήματος (Σ.Δ.Ο.Ε.), οι υπάλληλοι της εν λόγω υπηρεσίας ............................................... πραγματοποίησαν, στις 15.6.1998, έλεγχο στην έδρα της επιχειρήσεως του αναιρεσείοντος για την διαπίστωση της εφαρμογής των διατάξεων του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων. Κατά τον έλεγχο αυτό οι ως άνω υπάλληλοι προέβησαν σε ποσοτική καταμέτρηση των εμπορευμάτων (διαφόρων τύπων και ειδών ελαιόλαδου) και των ειδών συσκευασίας που υπήρχαν στην επαγγελματική εγκατάσταση, επί της οδού .............................., και στην αποθήκη, επί της οδού ....................... αριθμός........ Τα εμπορεύματα και τα είδη συσκευασίας, τα οποία ευρέθησαν και καταμετρήθηκαν, περιγράφονται αναλυτικά στις Αποδείξεις Παραλαβής-Δεσμεύσεως Νο 139/10.6.1998 και 238/11.6.1998, οι οποίες συντάχθηκαν εις διπλούν και επέχουν θέση πρωτοκόλλου ποσοτικής καταμετρήσεως, φέρουν δε την υπογραφή των υπαλλήλων που διενήργησαν τον έλεγχο και της ........................, θυγατέρας του αναιρεσείοντος, η οποία παρίστατο κατά την ώρα του ελέγχου ως εκπρόσωπος της επιχειρήσεως και στην οποία επιδόθηκαν και αντίγραφα των ανωτέρω αποδείξεων καθώς και τα υπ’ αριθμ. 3523 και 3741/1998 Υπηρεσιακά Σημειώματα Ελέγχου (Υ.Σ.Ε.) των ως άνω υπαλλήλων του Σ.Δ.Ο.Ε. Επίσης, το σύνολο των εμπορευμάτων και των ειδών συσκευασίας που καταμετρήθηκαν εμφανίζονται αναλυτικά, κατά ποσότητα, τιμή, συνολική αξία κάθε είδους καθώς και ποσότητα αυτών που αναγράφεται στο βιβλίο αποθήκης στις 10.6.1998 και 11.6.1998, αντίστοιχα σε δύο πίνακες, οι οποίοι έχουν επισυναφθεί στην οικεία από 14.1.1999 έκθεση ελέγχου και αποτελούν ενιαίο σύνολο με αυτή και ειδικότερα: Πίνακας Α΄. Εγκατάσταση ................., με γενικό σύνολο αξίας εμπορευμάτων και ειδών συσκευασίας 980.755.216 δραχμών και Πίνακας Β΄. Αποθήκη .............., με γενικό σύνολο αξίας εμπορευμάτων και ειδών συσκευασίας 28.452.112 δραχμών. Από τις ανωτέρω καταμετρήσεις και τον έλεγχο των βιβλίων και στοιχείων οι υπάλληλοι του ελέγχου κατέληξαν στο συμπέρασμα ότι η επιχείρηση του αναιρεσείοντος δεν είχε λάβει στοιχεία αγοράς για εμπορεύματα συνολικής αξίας 28.452.112 δραχμών, δηλαδή για ολόκληρη την ποσότητα εμπορευμάτων και ειδών, τα οποία αυτοί καταμέτρησαν στην αποθήκη επί της οδού ................................... στις ................, την ύπαρξη της οποίας δεν είχε γνωστοποιήσει ο αναιρεσείων στην αρμόδια Δ.Ο.Υ. και την οποία, κατά δήλωση του λογιστή της επιχειρήσεως, ...................................., συνταχθείσα κατά τις διατάξεις του ν. 1599/1986, ούτε ο ίδιος (λογιστής) γνώριζε και, ως εκ τούτου, δεν είχε συμπεριλάβει στα βιβλία της επιχειρήσεως τα εμπορεύματα και είδη συσκευασίας, τα οποία βρέθηκαν μέσα στην αποθήκη αυτή κατά την ημέρα του ελέγχου. Εξ άλλου, από την σύγκριση των συνολικών ποσοτήτων των εμπορευμάτων και υλικών συσκευασίας, που βρέθηκαν στην εγκατάσταση της επιχειρήσεως επί της οδού ................................. κατά την ημέρα του ελέγχου, με τις ποσότητες, που εμφάνιζε η αντίστοιχη μερίδα του βιβλίου αποθήκης που τηρούσε η επιχείρηση του αναιρεσείοντος, προέκυψε ότι υπήρχαν διάφορα είδη σε μεγαλύτερες ποσότητες από εκείνες που είχαν καταχωρισθεί στο βιβλίο αποθήκης, με συνέπεια να θεωρηθεί ότι τα είδη αυτά είχαν αποκτηθεί χωρίς να ληφθούν φορολογικά στοιχεία αγοράς (Η αξία των επί πλέον ποσοτήτων που βρέθηκαν εμφανίζεται με ειδική επισημείωση (αστεράκι) δίπλα από το ποσό στην στήλη των συνόλων και η συνολική αξία τους ανέρχεται σε 36.573.810 δραχμές, όπως αυτό προκύπτει από τον Πίνακα Α΄ της εκθέσεως ελέγχου). Συνεπώς, κατά τον έλεγχο, η επιχείρηση δεν ζήτησε φορολογικά στοιχεία αγοράς για εμπορεύματα συνολικής αξίας 65.025.922 δραχμών, ήτοι 36.573.810 δραχμών για τα εμπορεύματα της αποθήκης επί της οδού ....................... και 28.452.112 δραχμών για τα εμπορεύματα της αποθήκης επί της οδού ...................................................... Ακόμη, για τα είδη που βρέθηκαν να υπάρχουν μικρότερες ποσότητες κατά την ημέρα του ελέγχου από όσες εμφανίζονταν στο βιβλίο αποθήκης της ελεγχθείσης επιχειρήσεως οι ελέγξαντες υπάλληλοι θεώρησαν ότι οι ποσότητες αυτές πωλήθηκαν χωρίς να εκδοθούν φορολογικά στοιχεία πωλήσεως (Η αξία αυτών των ειδών εμφανίζεται στη στήλη των συνόλων του πίνακα Α΄ και η συνολική τους αξία ανέρχεται στο ποσό των 944.181.406 δραχμών). Κατόπιν τούτων, ο Προϊστάμενος της Δ.Ο.Υ. Αχαρνών, υιοθετώντας τα συμπεράσματα των ελεγκτικών οργάνων του Σ.Δ.Ο.Ε., όπως αυτά διατυπώθηκαν στην από 14.1.1999 έκθεση ελέγχου, εξέδωσε την υπ’ αριθμ. 83/18.6.1999 καταλογιστική πράξη και επέβαλε εις βάρος του ήδη αναιρεσείοντος πρόστιμο α) ποσού 65.025.922 δραχμών, με την αιτιολογία ότι, ο τελευταίος δεν ζήτησε και δεν έλαβε φορολογικά στοιχεία για την προμήθεια αγαθών ισόποσης αξίας και β) ποσού 944.181.406 δραχμών, με την αιτιολογία ότι, δεν εξέδωσε φορολογικά στοιχεία πωλήσεως για εμπορεύματα ισόποσης αξίας, τα οποία πώλησε, δηλαδή, επέβαλε εις βάρος του συνολικό πρόστιμο ποσού 1.009.207.328 δραχμών. Κατά της πράξεως αυτής ο ήδη αναιρεσείων άσκησε προσφυγή ενώπιον του Διοικητικού Πρωτοδικείου Αθηνών, η οποία απορρίφθηκε με την υπ’ αριθμ. 172/2002 απόφαση του ως άνω Δικαστηρίου. Κατά της τελευταίας αυτής αποφάσεως ασκήθηκε έφεση, η οποία ομοίως απορρίφθηκε με την ήδη αναιρεσιβαλλομένη απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών. Ειδικότερα, με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση έγινε δεκτό ότι στην έκθεση ελέγχου, το περιεχόμενο της οποίας αποτελεί και την αιτιολογία της καταλογιστικής πράξεως, περιλαμβάνονται όλα τα απαραίτητα στοιχεία για την στοιχειοθέτηση των αποδιδόμενων στον αναιρεσείοντα παραβάσεων, στην έκθεση δε αυτή έχουν ενσωματωθεί και οι δύο πίνακες στους οποίους αναφέρονται αναλυτικά οι καταμετρηθείσες ποσότητες των διαφόρων ειδών ελαίων, όπως του ελαιολάδου, του καλαμποκελαίου, του ηλιελαίου κλπ. καθώς και των διαφόρων τυποποιήσεων αυτών, όπως σε συσκευασίες φιαλών του ενός, των πέντε και δέκα λίτρων, και μεταλλικών δοχείων των πέντε, δέκα και δέκα έξι λίτρων κλπ. και χύμα, καθώς και των ειδών συσκευασίας, όπως επίσης και οι αντίστοιχες ποσότητες, οι οποίες ήταν καταχωρισμένες κατά την ημέρα του ελέγχου στο τηρούμενο από την επιχείρηση του αναιρεσείοντος βιβλίο αποθήκης, καθώς και οι διαφορές, επί πλέον ή επί έλαττον, οι οποίες προέκυψαν από την σχετική σύγκριση, αναλυτικά για κάθε είδος και κατηγορία εμπορεύματος και μορφή τυποποιήσεως κατά ποσότητα και αξία.

10. Επειδή, όπως συνάγεται από την προπαρατεθείσα διάταξη της παρ. 1 του άρθρου 36 του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων, ο επιτηδευματίας είναι υποχρεωμένος να επιδεικνύει κατά οποιαδήποτε εργάσιμη ημέρα, τα βιβλία που τηρεί, καθώς και τα στοιχεία τα οποία εκδίδει στον Προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ. ή τον οριζόμενο από αυτόν υπάλληλο, ο οποίος εκτελώντας σχετική εντολή, διενεργεί έλεγχο. Ειδικότερα, η υποχρέωση του αυτή συνίσταται στη λήψη των μέτρων εκείνων που είναι αναγκαία, ώστε τα βιβλία και στοιχεία να τίθενται υπ’ όψη του υπαλλήλου που διενεργεί τον έλεγχο, οποιαδήποτε εργάσιμη ώρα, έστω και αν ο επιτηδευματίας ή ο υπάλληλος που είναι επιφορτισμένος με την τήρησή τους απουσιάζουν (ΣτΕ 1039/2011, ΣτΕ 292/1991). Συνεπώς, εν προκειμένω, εφ’ όσον, όπως συνομολογείται από τον αναιρεσείοντα (βλ. σελ. 1-2 δικογράφου προσθέτων λόγων προσφυγής), κατά τον κρίσιμο χρόνο του ελέγχου ο ίδιος ασθενούσε βαρέως και απουσίαζε από την επιχείρησή του, στην οποία παρευρισκόταν, για να είναι ανοικτή και να λειτουργεί, η θυγατέρα του, .................., ο ισχυρισμός του ότι ο έλεγχος εχώρησε κατά παράβαση του άρθρου 36 παρ.1 του ΚΒΣ και κατά κατάχρηση εξουσίας διότι η κόρη του, η οποία υπέγραψε και παρέλαβε τις αποδείξεις παραλαβής - δεσμεύσεως και τα υπηρεσιακά σημειώματα ως υπεύθυνη της επιχειρήσεως κατά τον χρόνο του ελέγχου, δεν ήταν πράγματι εκπρόσωπός του, ήταν αβάσιμος και νομίμως απορρίφθηκε τόσο από το διοικητικό πρωτοδικείο όσο και από το διοικητικό εφετείο κατ’ επίκληση του άρθρου 36 παρ.1 του Κ.Β.Σ., δεν έχρηζε δε ειδικότερης απαντήσεως δοθέντος ότι ο αναιρεσείων δεν είχε ισχυρισθεί ότι κατά την διενέργεια του ελέγχου, απουσιάζοντος του ιδίου, παρίστατο άλλο πρόσωπο αρμόδιο για την επίδειξη των βιβλίων. Εν όψει των ανωτέρω ο λόγος αναιρέσεως περί πλημμελούς εφαρμογής του άρθρου 36 παρ.1 του ΚΒΣ είναι απορριπτέος ως αβάσιμος (πρβλ. ΣτΕ 1879/2009 ΣτΕ 1881/2009, ΣτΕ 544/1996, ΣτΕ 2000/1995). 

11. Επειδή, περαιτέρω, στο άρθρο 5 του ν. 2523/1997 (ΦΕΚ Α΄ 179) και υπό τον τίτλο «Πρόστιμα για παραβάσεις του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων (Κ.Β.Σ.) …» ορίζεται, μεταξύ άλλων, ότι «10. … α) Οταν η παράβαση αναφέρεται σε μη έκδοση ή σε ανακριβή έκδοση των στοιχείων που ορίζονται από τον Κ.Β.Σ. και έχει ως αποτέλεσμα την απόκρυψη της συναλλαγής ή μέρους αυτής, η δε αποκρυβείσα αξία είναι μεγαλύτερη των τριακοσίων χιλιάδων (300.000) δραχμών, επιβάλλεται πρόστιμο για κάθε παράβαση ίσο με την αξία της συναλλαγής ή του μέρους αυτής που αποκρύφτηκε. … Όταν δεν είναι δυνατός ο προσδιορισμός της αξίας της συναλλαγής επιβάλλεται το πρόστιμο που ορίζεται από την περίπτωση α΄ της παραγράφου 2, κατά περίπτωση. Ειδικά, στις περιπτώσεις που προκύπτει το ύψος της συνολικής αποκρυβείσας αξίας, χωρίς να προσδιορίζεται το πλήθος των συναλλαγών, ως και η αξία μιας εκάστης ξεχωριστά, επιβάλλεται πρόστιμο ισόποσο της συναλλαγής». 

12. Επειδή, κατά την έννοια των ως άνω διατάξεων του Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων, όταν η παράβαση του Κ.Β.Σ. συνίσταται στην παράλειψη εκδόσεως των στοιχείων που απαιτούνται από τον ΚΒΣ και έχει ως αποτέλεσμα την απόκρυψη της συναλλαγής, ως εκ της φύσεως της αποδιδομένης παραβάσεως, δεν απαιτείται για την στοιχειοθέτησή της ο προσδιορισμός του χρόνου της αποκρυβείσης συναλλαγής, κρίσιμος δε αποβαίνει ο χρόνος διαπιστώσεως της εν λόγω παραβάσεως (10-11.6.1998). Συνεπώς, εν προκειμένω, κρίσιμος είναι ο χρόνος διενεργείας του ελέγχου, κατά τον οποίο διαπιστώθηκε ότι δεν υπήρχαν και, επομένως, δεν είχαν ληφθεί, ούτε είχαν εκδοθεί, αντίστοιχα, φορολογικά στοιχεία για την προμήθεια αγαθών που ευρέθησαν στην επιχείρηση του αναιρεσείοντος ή για την πώληση εμπορευμάτων που, αν και εφέροντο αγορασθέντα, δεν ανευρέθησαν σ’ αυτήν. Επομένως, ο προβληθείς πρωτοδίκως και κατ’ έφεση λόγος ότι τόσο η καταλογιστική πράξη όσο και η έκθεση ελέγχου ήταν νομικά πλημμελείς, διότι δεν ανέφεραν τον χρόνο τελέσεως της παραβάσεως, νομίμως απερρίφθη από την αναιρεσιβαλλομένη, στην οποία βεβαιούται ότι στην οικεία έκθεση ελέγχου αναφέρεται ο χρόνος διενεργείας του ελέγχου στην επιχείρηση του αναιρεσείοντος, δεν έχρηζε δε ο ως άνω λόγος ειδικότερης απαντήσεως και τα περί του αντιθέτου προβαλλόμενα είναι απορριπτέα ως αβάσιμα. 

13. Επειδή, στο άρθρο 96 παρ.2 του ως άνω Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας ορίζεται ότι « Επιτρέπεται η προβολή, στην κατ’ έφεση δίκη, νέων πραγματικών ισχυρισμών, εφόσον αφορούν κεφάλαια τα οποία είχαν αμφισβητηθεί στην πρωτόδικη δίκη και η μη προβολή τους κατ’ αυτήν κρίνεται δικαιολογημένη». Κατά την έννοια της διατάξεως αυτής, στην κατ` έφεση δίκη, για το παραδεκτό της προβολής νέων πραγματικών ισχυρισμών αφορώντων σε κεφάλαια αμφισβητηθέντα στην πρωτόδικη δίκη, πρέπει να γίνεται επίκληση και των πραγματικών περιστατικών, τα οποία θεμελιώνουν το δικαιολογημένο της μη προβολής τους πρωτοδίκως (ΣτΕ 3178/2010, ΣτΕ 1545/2010 κ.α.).

14. Επειδή, με το προαναφερθέν δικόγραφο προσθέτων λόγων προεβλήθησαν ενώπιον του δικάσαντος διοικητικού εφετείου και νέοι πραγματικοί ισχυρισμοί αναγόμενοι στη νομιμότητα και την επάρκεια της αιτιολογίας της επίδικης πράξεως, που δεν είχαν προβληθεί πρωτοδίκως, ήδη δε με την υπό κρίση αίτηση προβάλλεται ότι μη νομίμως οι εν λόγω ισχυρισμοί απερρίφθησαν ρητώς ή σιωπηρώς από το δικάσαν διοικητικό εφετείο. Ειδικότερα, με το ανωτέρω δικόγραφο ο αναιρεσείων προέβαλε την ύπαρξη σημαντικών διαφορών μεταξύ της από 14.1.1999 εκθέσεως ελέγχου και των αποδείξεων δέσμευσης - παραλαβής (πρωτόκολλα καταμέτρησης) ως προς τις ποσότητες των ειδών που καταμετρήθηκαν, ισχυρίσθηκε ότι οι υπολογισμοί των ποσοτήτων των χύμα προϊόντων εντός των δεξαμενών ήσαν αυθαίρετοι λόγω μη χρήσεως του εφαρμοστέου για κάθε περίπτωση “ειδικού μαθηματικού τύπου κυβισμού”, αμφισβήτησε την ακρίβεια των εγγραφών της εκθέσεως ελέγχου για είδη και ποσότητες προϊόντων που δεν είχαν διαπιστωθεί από τους ίδιους τους ελεγκτές, αλλά εφέροντο ως δηλωθείσες - υποδειχθείσες από τρίτους, υποστήριξε ότι τα προϊόντα που ευρέθησαν στην αποθήκη της οδού ................................... ήταν ήδη καταχωρημένα στα βιβλία που βρισκόταν στην έδρα της επιχειρήσεως επί της οδού............... και προσέβαλε ως αυθαίρετη και αναπόδεικτη την τιμολόγηση των εμπορευμάτων στους επισυναφθέντες στην έκθεση ελέγχου πίνακες λόγω μη επικλήσεως των αποδεικτικών στοιχείων επί τη βάσει των οποίων υπολογίσθηκαν από την φορολογική αρχή οι τιμές των εμπορευμάτων. Αυτοί οι νέοι, όμως, πραγματικοί ισχυρισμοί απαραδέκτως, κατ’ άρθρο 96 παρ.2 του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας, προεβλήθησαν το πρώτον κατ’ έφεση δεδομένου ότι ο αναιρεσείων δεν επικαλέστηκε στην κατ’ έφεση δίκη πραγματικά περιστατικά, τα οποία θεμελιώνουν το δικαιολογημένο της μη προβολής των ως άνω πραγματικών ισχυρισμών πρωτοδίκως, όπως απαιτεί το προαναφερθέν άρθρο 96 παρ.2 του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας. Συνεπώς, νομίμως απερρίφθησαν οι ως άνω λόγοι, σιωπηρώς ή ρητώς, πρέπει δε να απορριφθούν ως αβάσιμα τα περί του αντιθέτου προβαλλόμενα με την υπό κρίση αίτηση. 

15. Επειδή, προβάλλεται ακόμη ότι εσφαλμένως η προσβαλλομένη απόφαση απέρριψε ως απαράδεκτο, ως το πρώτον κατ’ έφεση προβαλλόμενο, τον ουσιώδη ισχυρισμό του αναιρεσείοντος ότι τα προϊόντα της αποθήκης επί της οδού ........ ............ήταν άχρηστα και προοριζόταν προς καταστροφή, καθώς ο ισχυρισμός αυτός είχε προβληθεί πρωτοδίκως, η προσκόμιση δε των σχετικών αποδεικτικών στοιχείων παραδεκτώς, κατά το άρθρο 96 παρ.3 του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας, εχώρησε οψιγενώς, αφού αυτά δεν υπήρχαν κατά την συζήτηση της υποθέσεως ενώπιον του Διοικητικού Πρωτοδικείου. ΄Οπως προκύπτει από την αναιρεσιβαλλομένη απόφαση, ο αναιρεσείων για την απόδειξη του ισχυρισμού του αυτού επικαλέσθηκε και προσκόμισε, για πρώτη φορά στην κατ’ έφεση δίκη, αντίγραφο της υπ’ αριθμ. 45/2001 αποφάσεως του Μονομελούς Πλημμελειοδικείου Αθηνών, με την οποία, αφ’ ενός μεν, αυτός καταδικάστηκε για παράβαση των διατάξεων του Κώδικα Τροφίμων και Ποτών (παρασκευή και κατοχή προς διάθεση στην κατανάλωση ποσοτήτων ελαιολάδου και αραβοσιτελαίου, οι οποίες εξετάσθηκαν και βρέθηκαν μη κανονικές-νοθευμένες), και, αφ’ ετέρου, διατάχθηκε η δήμευση και καταστροφή των ποσοτήτων των διαφόρων εμπορευμάτων, τα οποία βρέθηκαν και κατασχέθηκαν στην αποθήκη της οδού ................. Το δικάσαν διοικητικό εφετείο έκρινε ότι, ανεξαρτήτως του παραδεκτού της προσκομίσεως του ως άνω αποδεικτικού στοιχείου το πρώτον στην κατ’ έφεση δίκη, η επίκληση αυτού είναι αλυσιτελής διότι από κανένα στοιχείο δεν αποδεικνύεται ότι, κατά το χρόνο του ελέγχου από τα αρμόδια όργανα του Σ.Δ.Ο.Ε., στις 10 και 11.6.1998, τα εμπορεύματα αυτά δεν προορίζονταν για πώληση στο ευρύ καταναλωτικό κοινό και ότι, θα ακολουθούσε η καταστροφή τους, ως αχρήστων, εάν δεν είχε μεσολαβήσει ο φορολογικός έλεγχος, εν πάση δε περιπτώσει και οι ποσότητες αυτές έπρεπε να ήταν καταχωρισμένες στο βιβλίο αποθήκης ακόμη και με ειδική, για το σκοπό αυτό, επισήμανση. Από τα ανωτέρω προκύπτει ότι το δικάσαν διοικητικό εφετείο, αν και θεώρησε τον επίμαχο ισχυρισμό του αναιρεσείοντος και το σχετικό αποδεικτικό στοιχείο ως απαράδεκτα, τον εξέτασε πάντως κατ’ ουσία και τον απέρριψε και ως αβάσιμο, κρίνοντας το αποδεικτικό στοιχείο αλυσιτελές. Όμως, με τον προεκτεθέντα λόγο αναιρέσεως πλήττεται μόνον η απόρριψη του ως άνω λόγου εφέσεως ως απαραδέκτου, ενώ δεν πλήττεται η επάλληλη αιτιολογία της απορρίψεως αυτού ως αβασίμου, και, επομένως, ο λόγος αυτός αναιρέσεως είναι απορριπτέος ως αλυσιτελώς προβαλλόμενος. 

16. Επειδή, σύμφωνα με το άρθρο 138 παρ. 1 του Κώδικα Διοικητικής Δικονομίας, με το υπόμνημα μπορεί να γίνει μόνον ανάπτυξη των ισχυρισμών, οι οποίοι έχουν παραδεκτώς προβληθεί με το κύριο ή το πρόσθετο δικόγραφο (βλ. ΣτΕ 323/2010, ΣτΕ 3783/2009, ΣτΕ 164/2009, ΣτΕ 73/2007, ΣτΕ 2330/2003, κ.ά.). Συνεπώς, νομίμως απορρίφθηκε σιωπηρώς από το δικάσαν διοικητικό εφετείο ο ισχυρισμός του αναιρεσείοντος ότι για την αυτή ποσότητα εμπορεύματος και ειδών συσκευασίας του αποδόθηκαν δύο φορολογικές παραβάσεις λόγω μη συνεκτιμήσεως του μεταποιητικού χαρακτήρα της επιχειρήσεώς του, ο οποίος (ισχυρισμός) προεβλήθη το πρώτον με το υπόμνημα επί της εφέσεως. 

17. Επειδή, εξ άλλου, κατά την έννοια των προπαρατεθεισών διατάξεων της παραγράφου 10 του άρθρου 5 του ν.2523/1997, ως «αξία της συναλλαγής», εν αδυναμία προσδιορισμού της οποίας επιβάλλεται πρόστιμο κλιμακούμενο κατά τις διατάξεις της περιπτώσεως α΄ της παρ.2 του άρθρου αυτού [ήτοι 300.000 δρχ.για υπόχρεους σε τήρηση βιβλίων Γ΄ κατηγορίας και 200.000 δρχ. για υπόχρεους σε τήρηση βιβλίων Β΄ κατηγορίας] και όχι ίσο με την αξία της συναλλαγής, νοείται η συνολική αξία της εν λόγω αποκρυβείσης συναλλαγής. Επομένως, επί διαπιστώσεως αποκρύψεως συναλλαγής, για την εφαρμογή της ως άνω διατάξεως του άρθρου 5 παρ.10 αρκεί να είναι γνωστό το σύνολο της αποκρυβείσης αξίας, δεν απαιτείται δε να είναι γνωστός ο αριθμός, το αντικείμενο και η αξία των απαρτιζουσών αυτήν επί μέρους συναλλαγών ( ΣτΕ 1261/2011 ΣΤΕ 3/2011, Στε 3426/1996 ΣτΕ 7/1997). Στην περίπτωση αυτή και εφ’ όσον η αποκρυβείσα αξία υπερβαίνει τις 300.000 δραχμές επιβάλλεται ισόποσο πρόστιμο.

18. Επειδή, όπως προκύπτει από την προσβαλλομένη απόφαση, με την επίδικη καταλογιστική πράξη επιβλήθηκαν στον αναιρεσείοντα δύο πρόστιμα, έκαστον ισόποσο προς την συνολική αξία εκάστης κατηγορίας αποκρυβεισών συναλλαγών (αφ’ ενός αγορές και αφ’ ετέρου πωλήσεις άνευ εκδόσεως φορολογικών στοιχείων), όπως η αξία αυτή, μη αμφισβητηθείσα παραδεκτώς, κατά τα γενόμενα ανωτέρω δεκτά, προέκυπτε από τους συνημμένους στην έκθεση ελέγχου πίνακες (Α και Β), για την επιβολή δε των ως άνω προστίμων δεν απαιτείτο, σύμφωνα με τα εκτεθέντα στην προηγουμένη σκέψη, να είναι γνωστός ο αριθμός, το αντικείμενο και η αξία των επί μέρους συναλλαγών. Επομένως, νομίμως απερρίφθη σιωπηρώς ο ισχυρισμός του αναιρεσείοντος ότι μη νομίμως του επιβλήθηκε πρόστιμο ισόποσο προς την αξία των συναλλαγών που του απεδόθησαν, τα δε περί του αντιθέτου προβαλλόμενα με την κρινομένη αίτηση πρέπει να απορριφθούν ως αβάσιμα.

Δ Ι Α Τ Α Υ Τ Α
Απορρίπτει την υπό κρίση αίτηση.
Διατάσσει την κατάπτωση του παραβόλου.
Επιβάλλει στον αναιρεσείοντα την δικαστική δαπάνη του Δημοσίου που ανέρχεται στο ποσό των εννιακοσίων είκοσι (920) ευρώ.
Η διάσκεψη έγινε στην Αθήνα στις 20 Δεκεμβρίου 2011 και η απόφαση δημοσιεύθηκε σε δημόσια συνεδρίαση της 8ης Μαρτίου 2012.
Ο Πρόεδρος του Β` Τμήματος Η Γραμματέας του Β` Τμήματος Φ. Αρναούτογλου Ι. Μητροτάσιος